Umowa ubezpieczenia nie jest świadczeniem o podobnym charakterze do gwarancji w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT. Tak orzekł Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 27 września 2023 (sygn. II FSK 244/21).
Naczelny Sąd Administracyjny potwierdził przy tym stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, zgodnie z którym płatności za usługi ubezpieczeniowe dokonywane na rzecz nierezydentów nie podlegają opodatkowaniu podatkiem u źródła.
Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Polski przez zagranicznych podatników przychodów z tytułu m.in. świadczeń gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze ustala się w wysokości 20% przychodów.
Cechy konstytutywne świadczeń decydują o podobieństwie
O tym, czy określone świadczenie jest świadczeniem o podobnym charakterze, decydują jego cechy konstytutywne. W wydanym wyroku NSA podkreślił, że proces analizy i porównania świadczeń wymaga każdorazowo określenia w pierwszej kolejności elementów istotnych świadczenia wskazanego wprost w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, a następnie zestawienia ich z istotnymi cechami świadczenia podlegającego porównaniu, uwzględniając przy tym liczbę, istotność cech wspólnych oraz poziom ich zbieżności.
Porównując ze sobą usługi ubezpieczeniowe oraz gwarancji, należy zauważyć, że istotne różnice pojawiają się już na poziomie językowym. Pojęcie ubezpieczenia jest bowiem powiązane przede wszystkim z zawarciem określonego rodzaju umowy z podmiotem wyspecjalizowanym, a jego istotą wypłata odszkodowania, w związku z zaistniałą szkodą powstałą na skutek zdarzeń losowych określonych w zawartej umowie. Wskazanych cech konstytutywnych nie znajdziemy z kolei w definicji słownikowej gwarancji.
Tym samym w ocenie NSA już na poziomie językowym dostrzegalne są istotne rozbieżności, które nie pozwalają stwierdzić, że elementy konstytutywne obu świadczeń są na tyle zbliżone, aby można było mówić o podobnym charakterze umowy ubezpieczenia do gwarancji w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT.
Zmiana stanowiska dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej?
Dotychczasowe stanowisko organu nie było korzystne dla podatników. Wskazując na podobieństwo umowy ubezpieczenia do gwarancji, dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdzał objęcie podatkiem u źródła także usług ubezpieczeniowych.
W ostatnim czasie organ wydał jednak wiele pozytywnych interpretacji indywidualnych, w których uznał za prawidłowe w całości stanowiska wnioskodawców, odstępując ponadto od uzasadnienia. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził tym samym brak opodatkowania podatkiem u źródła płatności z tytułu usług ubezpieczeniowych dokonywanych na rzecz nierezydentów (interpretacje indywidualne z: 26 marca 2024 r., 0111-KDIB2-1.4010.112.2024.2.AJ, 26 marca 2024 r., 0111-KDIB2-1.4010.111.2024.2.AJ, 10 kwietnia 2024 r., 0114-KDIP2-1.4010.97.2024.2.MW, 12 kwietnia 2024 r., 0114-KDIP2-1.4010.124.2024.2.PK).
Wydane w ostatnich miesiącach pozytywne interpretacje indywidualne mogą być wyraźnym sygnałem korzystnej zmiany podejścia dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w zakresie kwalifikacji usług ubezpieczeniowych pod kątem ich opodatkowania podatkiem u źródła. Ze względu jednak na wcześniejsze spory z podatnikami (których konsekwencją jest wiele orzeczeń WSA oraz NSA) oraz fakt, że interpretacje indywidualne chronią wyłącznie tych podatników, dla których zostały wydane, warto każdorazowo rozważyć uzyskanie interpretacji indywidualnej.
Klaudia Szerszeń
ASB Group
